Obegränsat skattskyldig - Vad gäller? Och var ska kapitalvinsten från försäljningen av min norska fastighet beskattas?
Hej, Jag är svensk medborgare, och jag utvandrade till Norge 2009 och har sedan dess bott och arbetat i Norge. Jag är gift med en kvinna (svensk medborgare) som utvandrade till Norge 2010 och tillsammans har vi 2 barn. Vi äger vår bostad i Norge. Sedan ca 3 månader tillbaka arbetar jag för ett svenskt företag i Sverige. Vi ska nu sälja vår bostad i Norge. 1. Är jag obegränsat skatteskyldig i Sverige, och skal jag betala skatt i Sverige på vinsten vid försäljning av bostad i Norge? a. Anses jag ha väsentlig anknytning till Sverige? b. Anses jag stadigvarande vistas i Sverige? Omständigheterna är som följer: • Min anställning i Sverige startade 2022.09.05, jag betalar skatt av inkomsten i Sverige. Innan dess har jag varit anställd i ett norskt företag och betalat skatt i Norge i sedan 2009. • Min fru har en fast anställning i Norge och betalar skatt i Norge • Jag är folkbokförd i Norge, likaså min fru och våra minderåriga barn • Jag tillbringar 2-3 övernattningar per vecka i Sverige • Jag äger sedan länge 1/5-del av ett fritidshus i Sverige • Jag och min fru äger sedan 22.10.03 ett hus i Sverige. Huset är en åretruntbostad. • Vi har bostadslån i Sverige, men också i Norge • Vi avser flytta tillbaka till Sverige under 2023 Tacksam för svar
Lawline svarar
Hej och tack för att du vänder dig till oss på Lawline,
UTREDNING
Den lagstiftning som främst behöver beaktas vid behandlingen av ditt ärende är inkomstskattelagen (IL) och lagen om avräkning av utländsk skatt (avräkningslagen, AvrL). Dock måste redan nu påtalas att jag inte kan redogöra för hur de norska skattereglerna ser ut, vilket du säkert vi förstår. Jag föreslår därför att du hänskjuter de delarna till den norska skattemyndigheten. Men när det gäller den svenska beskattningen i förhållande till din numera partiella bosättning i Norge kan följande anföras.
Obegränsat eller begränsat skattskyldig - Vad gäller?
Enligt 3 kap 3 § IL är en fysisk person som är bosatt i Sverige, som stadigvarande vistas i Sverige eller som har väsentlig anknytning till Sverige och som tidigare har varit bosatt här obegränsat skattskyldig. Den obegränsade skattskyldigheten innebär att man är skattskyldig för alla sina inkomster i Sverige och utlandet, 3 kap. 8 § IL, och den som inte är obegränsat skattskyldig blir av förklarliga skäl istället att betrakta som begränsat skattskyldig, 3 kap. 17 § 1 p. IL.
I 3 kap. 7 § 2 st. IL uttalas att under fem år från den dag då en person har rest från Sverige anses han ha väsentlig anknytning hit, om han eller hon inte visar att han eller hon inte har en sådan anknytning. Detta gäller dock bara den som är svensk medborgare eller som under minst tio år har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande vistats här. Du är svensk medborgare, men huruvida det, genom din nya anställning och innan er flytt tillbaka till Sverige, är fråga om en stadigvarande vistelse här ställer jag mig tveksam till. I vart fall i nuläget givet den korta tid som hittills har förflutit. I praxis har nämligen en sex månaders period bedömts utgöra ett minimum. Under 2008 avgjorde Högsta förvaltningsdomstolens (HFD) ett antal intressanta fall om stadigvarande vistelse, se bl.a. avgörandena RÅ 2008 ref. 16 och RÅ 2008 ref. 56. Frågan är istället om du till dags dato kan anses ha väsentlig anknytning hit och här blir, föga förvånande, tolkningen av just begreppet "väsentlig anknytning” helt avgörande för bedömningen av skattskyldighetens omfattning eftersom du just nu inte endast kommer att vara bosatt i Norge. För att avgöra om en tidigare i Sverige bosatt person har väsentlig anknytning hit finns nio s.k. anknytningspunkter, vilka räknas upp i 3 kap. 7 § 1 st. IL och samtliga ska beaktas vid den här prövningen. I det här sammanhanget vill jag dock betona att det i skrivande stund inte finns något givet svar. I grunden kan ett skatterättsligt spörsmål ofta utrönas till fullo först efter ett betungande beslut från Skatteverket som överklagats av den enskilde och sedermera lett till en efterföljande domstolsprocess och en lagakraftvunnen dom. Men följande kan i vart fall sägas.
Förutom det svenska medborgarskapet kommer anknytningspunkterna "Bostad här som är inrättad för åretruntbruk" att aktualiseras. Därutöver kan eventuellt anknytningspunkten "Familj i Sverige" också bli aktuell, men det beror naturligtvis på hur dina familjeförhållanden i övrigt ser ut. Det finns ingen uttrycklig regel som anger hur många anknytningspunkter som behövs för att väsentlig anknytning ska anses föreligga. Det är istället en samlad bedömning av omständigheterna i det enskilda fallet som fäller avgörandet. Lagtexten ger dessvärre inte någon direkt vägledning om hur anknytningspunkterna ska tolkas eller viktas varför svaren ofta måste sökas i rättstillämpningen och då närmare bestämt i HFD:s praxis.
När det gäller den förstnämnda anknytningspunkten, "Bostad här som är inrättad för åretruntbruk", finns flertalet avgöranden från HFD. Det kan inledningsvis sägas att bostaden kan vara både en hyresrätt och ett eget hem. I domen RÅ 1974 ref. 97 uttalade HFD att den i målet aktuella villan, vilken enbart hade använts för fritidsändamål, i skattehänseende inte var att betrakta som en fritidsfastighet eftersom den enkelt hade kunnat användas som permanentbostad på grund av dess närhet till Stockholm. Märk väl att bostadens storlek, standard och geografiska läge brukar få stor betydelse i de här fallen. I rättsfallet RÅ 2009 not. 84 hade en i Sverige bosatt finsk medborgare med familj flyttat till Storbritannien. Att familjen avsåg att hyra ut sin tidigare permanentbostad alternativt använda den som fritidsfastighet ansågs tillräckligt för att grunda väsentlig anknytning. I HFD 2012 not. 21 hade den skattskyldige valt att behålla två bostäder efter dennes flytt utomlands varför väsentlig anknytning förelåg enligt domstolen. Även innehavet av en jordbruksfastighet på vilken det stod ett hus som endast användas som fritidsbostad medförde väsentlig anknytning och detta trots att huset låg avskilt och var av mycket enkel beskaffenhet, se avgörandet HFD 2012 not. 51. I en mer nutida dom, HFD 2016 not. 13, anförde domstolen att innehavet av en bostadsrätt, vilken hade fungerat som övernattningslägenhet, i kombination med visst arbete i Sverige resulterade i väsentlig anknytning (dvs. en situation som delvis liknar din egen).
Ovan refererad rättspraxis vittnar om att innehav av egen bostad i allmänhet medför väsentlig anknytning i inkomstskattelagens mening. Bestämmelsen i 3 kap. 7 § 2 st. IL är en s.k. presumtionsregel som syftar till att förhindra skenbosättning i utlandet. Efter fem år övergår dock på bevisbördan på staten och i det här fallet på Skatteverket, se prop. 1984/85:175 s. 14-15 samt 120-122.
Även anknytningspunkten "Näringsverksamhet eller ekonomiskt engagemang" kanske kan bli aktuell i det här fallet. Relativt stora innehav av kapitalplaceringsaktier i börsnoterade bolag brukar dock inte omfattas av den här anknytningspunkten. Det centrala är istället om innehavet är tillräckligt stort för att kunna ge ett faktiskt inflytande. Näringsverksamheten kan också vara indirekt bedriven, exempelvis via ett av den skattskyldige kontrollerat aktiebolag, och även närståendes innehav kan få betydelse vid den här bedömningen. I rättsfallet RÅ 1972 ref. 46 var det tillräckligt med ett innehav om 38 % via familjemedlemmar för att en anknytningspunkt till Sverige skulle anses föreligga. Men det ska samtidigt framhållas att HFD inte sällan har avvisat att som anknytningspunkter räkna sådant som inte nämns i lagtexten, exempelvis stora pensioner från Sverige.
Precis som jag påpekade ovan kan jag inte säga någonting med säkerhet. Men utifrån ovanstående och din ärendebeskrivning finns det enligt min mening flertalet omständigheter som med viss styrka talar för att du bör ses som obegränsat skattskyldig i Sverige. Och då tänker jag främst på ditt förvärvsarbete hos din nuvarande arbetsgivare, din regelbundna vistelse i Sverige samt dina fastighetsinnehav varav det ena faktiskt rör sig om en året-runt-bostad.
Om du anses vara obegränsat skattskyldig - Vad gäller då i Sverige och vid avyttringen av den norska bostaden när du även betalar skatt i Norge?
Återigen, jag vet ej hur de norska skattereglerna ser ut. Men gissningsvis kommer du att behöva erlägga någon form av kapitalvinstskatt i Norge (förutsatt att du inte gör en förlust vid försäljningen av din norska bostad). Men du kommer samtidigt, enligt det internationella skatteavtal som är träffat mellan Sverige och övriga nordiska länder och som gäller som svensk lag, att få göra avräkning mot den svenska inkomstskatten (om du behöver betala någon skatt i Norge vill säga, dvs. om det uppstår en realisationsvinst), se artikel 25.6 i lagen om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna (skatteavtalet). Se även 2 kap. 8 § 1 st. AvrL vari sägs att avräkning får ske med ett belopp som motsvarar summan av den utländska skatt som får avräknas enligt 1 §, utländsk skatt och annat belopp som ger rätt till avräkning enligt skatteavtal och överskjutande belopp enligt 17-20 §§ i samma kapitel.
Vidare behöver följande noteras. I artikel 13.1 skatteavtalet sägs att vinst, som person med hemvist i en avtalsslutande stat förvärvar på grund av överlåtelse av fast egendom som är belägen i annan avtalsslutande stat, får beskattas i denna andra stat. Det innebär att kapitalvinsten från försäljningen av din norska fastighet kommer att beskattas i Norge. Jag kan som sagt i och för sig inte redogöra för hur norsk skatterätt er ut, men rimligt är naturligtvis att utgå ifrån att kapitalvinster som härrör från försäljning av fast egendom beskattas på liknande sätt som i Sverige. Och i förevarande fall och enligt ovan nämnda artikel besitter alltså Norge beskattningsrätten.
Enligt huvudregeln kommer du som obegränsat skattskyldig i så fall att beskattas fullt ut i både Sverige och Norge. Men genom avräkningsrätten (se ovan) innebär ovanstående att om den norska skattesatsen på kapitalvinster uppkomna vid försäljning av fast egendom exempelvis skulle vara 20 % kommer du i Sverige endast att behöva skjuta till ett belopp motsvarande 2 % enligt avräkningsmetoden eftersom den svenska kapitalvinstskatten ligger på 22 % statlig inkomstskatt (se nedan). Observera dock att om den utländska (norska) skatten skulle överstiga den svenska medges inte avräkning för mer än den svenska skatten. I en sådan situation skulle du alltså inte få någon återbäring i Sverige.
Hur beskattas uppkomna kapitalvinster vid avyttring av fast egendom enligt svensk rätt?
Kapitalvinsten beräknas som skillnaden mellan ersättningen (köpeskillingen) för den avyttrade tillgången (fastigheten) minskad med utgifterna för avyttringen (typiskt sett eventuella mäklararvoden) och omkostnadsbeloppet, 44 kap. 13 § IL. Med omkostnadsbelopp avses, om inte annat föreskrivs, utgifter för anskaffning (anskaffningsutgifter) ökade med utgifter för förbättring (förbättringsutgifter), 44 kap. 14 § 1 st. IL. Kapitalvinsten tas sedan upp i inkomstslaget kapital till vilket inkomster och utgifter på grund av innehav av tillgångar och skulder och i form av kapitalvinster och kapitalförluster räknas, 41 kap. 1 § 1 st. IL.
Kapitalvinster på privatbostadsfastigheter är för övrigt endast skattepliktiga med 22/30, vilket i praktiken ger en effektiv skattesats på 22 % (22/30 x 0,3 (skattesatsen i inkomstslaget kapital) = 0,22 = 22 %, 45 kap. 33 § 1 st. IL). Exempel: Om kapitalvinsten efter försäljningen en fastighet uppgår till 1 000 000 kr behöver man endast ta upp 733 333 kr, vilket betyder att man inte betalar någon skatt på de resterande 266 667 kr (22/30 x 1 000 000 kr = 733 333 kr). Den slutliga kapitalvinstskatten i kronor räknat blir i exemplet 220 000 kr (0,3 x 733 333 kr = 220 000 kr, vilket ger en effektiv skattesats om 22 % eftersom 220 000/1 000 000 = 0,2 = 22 %). Detsamma gäller privatbostadsrätter, se 46 kap. 18 § 1 st. IL.
För privatbostadsfastigheter liksom för privatbostadsrätter gäller med andra ord ett avsteg från principen om att hela kapitalvinsten ska vara skattepliktig. Men även om andra skattesatser gäller på vinster som uppstår vid försäljning av fastigheter och bostadsrätter beskattas fortfarande det totala överskottet i inkomstslaget kapital med 30 % statlig inkomstskatt, 65 kap. 7 § IL.
Notis: HFD styr rättspraxis på förvaltningsrättens (och skatterättens) område och är den yttersta uttolkaren av all sådan lagstiftning. Genom sina avgöranden skapar HFD s.k. prejudikat (normerande/vägledande rättsfall), vilka övriga domstolar i lägre instanser (förvaltningsrätter och kammarrätter) informellt har att följa. HFD hette tidigare Regeringsrätten varför äldre domar har refererat som börjar på "RÅ".
Avslutande ord och ytterligare rådgivning
Sammanfattningsvis och som svar på dina två frågor kan sägas att min bedömning är att du förmodligen kommer att ses som obegränsat skattskyldig i Sverige och att viss beskattning eventuellt kan utlösas här. Men det beror som sagt på hur mycket skatt du kommer att betala i Norge. Om den norska skattesatsen på kapitalvinster överstiger den svenska behöver du inte, trots att du är obegränsat skattskyldig här, betala någon skatt i Sverige.
Vid fler frågor är du varmt välkommen att höra av dig på nytt. Antingen här på hemsidan och då genom några av våra utmärkta betaltjänster eller via vår ordinarie byråverksamhet. Själv nås jag på jacob.bjornberg@lawline.se och du får mer än gärna kontakta mig direkt ifall du önskar ytterligare hjälp i den fortsatta processen. I så fall kan jag slussa dig vidare till någon av byråns eminenta jurister utan att du behöver sitta i telefonkö. Mot bakgrund av COVID-19 erbjuder våra jurister idag möten såväl telefonledes som på Teams och andra liknande digitala plattformar.
Notera dock att vi på straff- och skatterättens område endast ger viss typ av inledande rådgivning och då inom ramen för vår expresstjänst som du numera har nyttjat. Byrån åtar sig inte några sådana uppdrag fullt ut. I så fall behöver du vända dig till en byrå specialiserad på straff- respektive skatterätt.
Avslutningsvis är den livliga förhoppningen att min hantering av ditt ärende har varit matnyttig och presenterats i en för dig utförlig och tillfredsställande form. Återkom gärna med synpunkter genom att skicka in ett omdöme när du mottar en sådan förfrågan.
Vänligen,
